Vergi kanunun hükümleri içerisinde esasen vergilendirilmesi gereken belirli bir kısım vergi konularının aynı kanunun hükümleri gereğince kısmen veya tamamen vergi dışarısında bırakılması olarak tanımlanan istisna temel olarak bazı mükellef gruplarının vergi yükünü azaltmak, vergi yönetimini kolaylaştırmak, teşvik etmek vb.nedenlerden dolayı tesis edilmiştir.

Vergi mevzuatımızda ki istisna hükümlerinden gayrimenkul ve iştirak kazancı istisnasından yararlanabilmek için gerekli şartlardan uygulamada en fazla sorun yaratan konu kurumların “taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşmaması” gerektiği şartıdır.

Yapılan bazı incelemelerde veya geçmiş dönemde verilmiş olan özelgelerde taşınmaz satışından kaynaklı yararlanılmak istenen KDV ve Kurumlar Vergisi istisnası için şirketin ana sözleşmesinde yer alan taşınmaz ile ilgili alım satım yapabilir cümlesi baz alınarak istinaden yararlanılmasının önüne geçilebilmekte veya yararlanılmış olan bu istisna ile ilgili yapılan incelemelerde mükellef cezalı tarhiyat işlemine maruz kalıp konu yargıya intikal edebilmektedir.

Ana sözleşme konusuna kısaca değinmek gerekirse bilindiği üzere  1 Temmuz 2012 tarihine kadar yürürlükte bulunan eski TTK hükümlerine göre ‘’Ultra Vires’’ prensibi gereği anonim ve limited şirketler ana sözleşmelerde sayılan faaliyet konuları dışında, başka işleri de yapamamaktaydı. Yeni TTK ile bu duruma son verilse de birçok şirket ana sözleşmelerini oluştururken halen ileride gerekli olabilir düşüncesiyle ana sözleşmelerini geniş tutmaktadır.

Ana faaliyet konusu matbaacılık ve yayıncılık olan bir limited şirketin hasbelkader ana sözleşmesine gayrimenkul ticareti ile ilgili madde eklemesi durumunda diğer istisna şartları taşımasına rağmen idare tarafından gayrimenkul ve iştirak kazancı istisnası dışında tutulabilmektedir.

Bu noktada hem Kurumlar Vergisi Kanunu, hem de Katma Değer Vergisi Kanununda istisna için gerekli şartlara bakacak olursak:

Kurumlar Vergisi Yönünden İstisna Şartları

• Bu istisna satışın yapıldığı dönemde uygulanır,

• Satış kazancının istisnadan yararlanan kısmının satışın yapıldığı yılı izleyen beşinci yılın sonuna kadar pasifte özel bir fon hesabında tutulması,

• Satış bedelinin, satışın yapıldığı yılı izleyen ikinci  takvim yılının sonuna kadar tahsil edilmesi şarttır.

• Bu süre içinde tahsil edilmeyen satış bedeline isabet eden istisna nedeniyle zamanında tahakkuk  ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılır.

• İstisna  edilen kazançtan beş yıl içinde sermayeye ilave dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen ya da dar mükellef kurumlarca ana merkeze aktarılan kısım için uygulanan istisna dolayısıyla zamanında tahakkuk ettirilmeyen vergilerin ziyaa uğramış sayılır,

• Aynı süre içinde işletmenin tasfiyesi (bu Kanuna göre yapılan devir ve bölünmeler hariç) halinde de bu hüküm uygulanır,

• Menkul kıymet veya taşınmaz ticareti ve kiralanmasıyla uğraşan kurumların bu amaçla ellerinde bulundurdukları değerlerin satışından elde ettikleri kazançların istisna kapsamı dışındadır.

Katma Değer Vergisi Yönünden İstisna Şartları

Katma Değer Vergisi Kanununun 17/4-r maddesine göre, Kurumların aktifinde en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimler KDV istisna edilmiştir.

Ayrıca KVK Genel Tebliğinin “5.6.2.3.4.” bölümünde açıklandığı üzere istisna ile ilgili şartlar değerlendirirken kurumun esas faaliyet konusuna bakılarak karar verileceği belirtilmiştir.

Bu noktada mükelleflerin ana sözleşmede faaliyet konuları arasında her türlü taşınmaz alım,satım,inşa vb. faaliyetlerinin yer alması,yasa ve tebliğlere göre taşınmaz ticareti ile uğraştığı anlamına gelmemektedir. Değerlendirme yapılırken firmaların fiili durumu önem arz etmektedir. Zira vergiyi doğuran olayın gerçek mahiyetinin vergilendirmede esas alındığı VUK ‘da açıkça ifade edilmiştir.

Daralan ekonomik koşullarda firmalar için vergi planlaması çok daha önemli bir kalem haline gelmiştir. İşletmelere tanınan hakların kullanılması vergi planlamasının özünü teşkil etmektedir. Mükellefler, üzerlerine yüklenilen vergi yükünü azaltmak için ilgili kanunda bulunan indirim, istisna, muafiyet vb. haklardan yararlanarak etkin bir vergi planlaması stratejisi uygulayabilirler. Bu açıdan şirketlerin ana sözleşmelerinde yer alsa bile fiilen inşaat işi ile uğraşıldığı veya taşınmaz alım satımı ile uğraşıldığı veya kiralanması yönünde somut bir tespit bulunmayan bir firmanın taşınmaz satış kazancı istisnasın dışında bırakılmaması gerektiğini düşünüyoruz. Zira benzer bir duruma ilişkin 15.06.2020 tarihli 84974990-130[KDV-1/İ/17-2020/21]-E.155653 sayılı özelgede paralel görüş bildirilmiştir.